Haftungsbescheid in der Krise: Warum der „Grundsatz der anteiligen Tilgung“ Ihr Privatvermögen retten kann

Geschäftsführer, Vorstände und andere Unternehmensleiter tragen auch steuerlich erhebliche Verantwortung. Sie haben die steuerlichen Pflichten ihrer Gesellschaft gem. § 34 Abs. 1 AO als eigene Pflicht zu erfüllen. Fehler bei der Ausführung dieser Pflichten führen unmittelbar zu einer eigenen Haftung, die entweder aus rein steuerrechtlichen Gründen (§ 69 AO) oder sogar steuerstrafrechtlichen Gründen (§ 71 AO) rühren kann.

Im Regelfall wird die steuerliche Haftung nicht relevant, solange die vertretene Gesellschaft als originäre Steuerschuldnerin die Steuern aus eigenen Mitteln bezahlen kann. Eine Inanspruchnahme der Haftung wäre in diesem Fall überflüssig und deshalb regelmäßig auch ermessensfehlerhaft (§ 5 AO; BFH Beschl. v. 12.9.2014 – VII B 99/13 = BeckRS 2014, 96361; BFH, Urt. v. 23.09.02009 - VII R 43/08 = DStR 2009, 2670).

Gerät die Gesellschaft in finanzielle Schwierigkeiten oder gar in ein Insolvenzverfahren, wird die Finanzverwaltung zur Sicherung des Steueranspruchs aber oft versuchen, die Zahlung der Steuer durch den Geschäftsführer zu erreichen, indem er diesem ggü. einen Haftungsbescheid erlässt.

Haftungsbescheide werden bei der Finanzverwaltung auch organisatorisch gänzlich anders behandelt als der „normale“ Steuerbescheid; insbesondere die technischen Unterstützungssysteme sind hier weitaus weniger ausgereift, sodass Fehler der Finanzverwaltung häufiger vorkommen. Derjenige, der in Haftung genommen wurde, sollte daher eine sorgfältige Prüfung des Haftungsbescheides unverzüglich veranlassen. Dabei sollten die gesetzlichen Voraussetzungen einer Inhaftungnahme Schritt für Schritt überprüft werden.

Prüfung der Rechtmäßigkeit eines Haftungsbescheides

Wie jedes staatliche Handeln bedarf auch der Haftungsbescheid einer Ermächtigungsgrundlage. Ermächtigungsgrundlage für den Haftungsbescheid ist § 191 Abs. 1 AO.

Hinweis

Auf die Prüfung der formellen Rechtmäßigkeit eines Haftungsbescheides – d.h. der Frage, ob der Bescheid von der zuständigen Behörde unter Wahrung der Verfahrensrechte der Beteiligten und der Formvorschriften erlassen wurde – wird hier verzichtet. Zwar ergeben sich ab und an kleinere Fehler im Haftungsbescheid, etwa weil der Haftungsbescheid entgegen § 119 Abs. 3 S. 2 AO nicht von einem Beamten unterschrieben wurde. Selbst wenn der Haftungsbescheid dadurch rechtswidrig wäre, ergeben sich selten praktische Vorteile. Die Finanzverwaltung kann ihre rechtswidrigen Haftungsbescheid ohne weiteres aufheben und einen neuen Haftungsbescheid – dieses Mal unter Wahrung aller formellen Voraussetzungen – erlassen.

Vorliegen einer Steuerschuld

Jeder Haftungsbescheid setzt zunächst voraus, dass es überhaupt eine Hauptsteuer gibt, deretwegen der Geschäftsführer in Haftung genommen werden könnte. Dabei gilt der Grundsatz, dass der in Haftung genommene an die Steuerfestsetzung ggü. der steuerpflichtigen Gesellschaft nicht gebunden ist, d.h. er kann selbst im Falle einer bestandskräftigen Steuerfestsetzung gegenüber der Gesellschaft noch darlegen, dass die festgesetzte Steuer nicht oder nicht in der geltend gemachten Höhe besteht. Insoweit ergeben sich bei der Prüfung keine Unterschiede zur Prüfung des Steuerbescheides.

Drittwirkung der Steuerfestsetzung

Eine häufig übersehene Falle für Geschäftsführer ist allerdings § 166 AO. Diese Vorschrift bewirkt eine Drittwirkung von Steuerbescheiden: Ist der Steuerbescheid gegenüber der Gesellschaft bestandskräftig und hätte der Geschäftsführer für die Gesellschaft Einspruch einlegen können, so muss er – wenn er keinen Einspruch einlegt – die Steuerfeststellungen gegen sich gelten lassen.

Anders ausgedrückt: Hat das Finanzamt die Steuerschuld der GmbH festgesetzt und wurde dieser Bescheid nicht angefochten, kann der Geschäftsführer im Haftungsverfahren nicht mehr einwenden, die Steuer sei zu hoch oder unberechtigt. § 166 AO schneidet Einwendungen gegen die materielle Richtigkeit der Steuerfestsetzung ab, sofern der Geschäftsführer (kraft eigener Rechte) die Möglichkeit gehabt hätte, dagegen vorzugehen.

Verjährung

Ausweislich § 191 Abs. 5 S. 1 AO kommt ein Haftungsbescheid nicht in Betracht, wenn die Steuerschuld ggü. dem Steuerschuldner festsetzungs- oder zahlungsverjährt ist. Insoweit ist stets zu prüfen, ob die Steuerfestsetzung ggü. der Gesellschaft innerhalb der Verjährungsvorschriften der §§ 169 ff. AO ergangen ist und ob nach der Festsetzung eine Zahlungsverjährung nach §§ 228 ff. AO eingetreten ist.

Etwas anderes gilt nur in den Fällen einer Steuerhinterziehung (Haftung nach § 71 AO). In diesem Fall kommt es gem. § 191 Abs. 5 S. 2 AO nicht darauf an, ob die Steuerschuld ggü. der Gesellschaft verjährt ist. Wichtig ist nur, ob die Haftungsschuld verjährt ist (dazu weiter unten).

Vorliegen einer Haftungsschuld

Nach § 191 Abs. 1 AO kann die Finanzverwaltung in Haftung nehmen, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Auf den genauen gesetzlichen Haftungsgrund kommt es dabei nicht an; insbesondere darf die Finanzverwaltung sich auch auf Haftungsvorschriften berufen, die außerhalb des Steuerrechts liegen (bspw. § 25 HGB – die Haftung des Erwerbers eines Handelsgeschäfts, wenn er den bisherigen Unternehmensnamen fortführt).

In der Praxis bedient sich die Finanzverwaltung ggü. Geschäftsführern in der Regel zweier Vorschriften: § 69 AO (Haftung wegen Nichterfüllung steuerlicher Pflichten) und § 71 AO (Haftung wegen Steuerhinterziehung).

Haftung nach § 69 AO

Die Haftung nach § 69 AO setzt im wesentlichen fünf Umstände voraus:

Geschäftsführer

Die in Anspruch genommene Person muss gesetzlicher Vertreter der steuerpflichtigen Gesellschaft i.S.d. § 34 AO gewesen sein. In der Praxis ist dies meist leicht anhand des Handelsregisters festzustellen; zu beachten ist aber, dass nach h.M. für Beginn und Ende der Vertreterstellung die tatsächliche Bestellung und Abbestellung des Geschäftsführers maßgeblich ist, d.h. die Pflichten beginnen mit dem Gesellschafterbeschluss und die Annahme der Geschäftsführerstellung und enden mit der Abbestellung des Geschäftsführers durch die Gesellschafterversammlung oder durch die Niederlegung des Amtes. Wann die Änderung im Handelsregister eingetragen wird, ist irrelevant (keine Rechtsscheinhaftung aus § 15 HGB, so auch Kahlert, ZIP 2009, 2368, 2373).

Eine Haftung kommt aus § 35 AO aber auch dann in Betracht, wenn eine Person – ohne gesetzlicher Vertreter der Gesellschaft zu sein – rein faktisch im Unternehmen eine Stellung innehält, die einem Geschäftsführer gleichkommt (sog. „faktischer Geschäftsführer“). Maßgeblich ist hier, dass die Person die steuerlichen Pflichten tatsächlich oder rechtlich erfüllen kann. Eine unmittelbare Erfüllung der Pflichten ist dabei nicht erforderlich; denkbar ist bspw. auch, dass ein besonders aktiver Mehrheitsgesellschafter, der in der Gesellschaft tatsächliche Führungsfunktion übernimmt, dem Geschäftsführer Weisungen erteilen und so die steuerlichen Pflichten erfüllen könnte.

Pflichtverletzung

Die Person muss die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft verletzt bzw. nicht erfüllt haben. Das Gesetz unterscheidet nicht zwischen den verschiedenen steuerlichen Pflichten. Die wichtigsten steuerlichen Pflichten, aus denen eine Haftung entstehen kann, sind aber mit Sicherheit die Pflicht zur Abgabe von Steuererklärungen oder -anmeldungen und die Pflicht zur Zahlung der Steuer mit den Mitteln der Gesellschaft.

Generell sind die Anforderungen an eine Pflichtverletzung gering. Wenn eine Steuer noch offen steht, obwohl sie schon bezahlt hätte sein müssen, dann liegt auf der Hand, dass „irgendetwas schief gelaufen“ sein muss.

Eine besondere Ausnahme besteht allerdings bei Vermögenslosigkeit der Gesellschaft. Zwar unterlag der Geschäftsführer in diesen Fällen zweifellos einer Insolvenzantragspflicht (§ 15a InsO). Die Pflicht zur Einreichung eines Insolvenzantrages ist aber eine originär insolvenzrechtliche, keine steuerrechtliche Pflicht. Die Verletzung dieser Pflicht führt daher nicht zur Haftung nach § 69 AO.

In diesen Fällen kann der Geschäftsführer sich darauf berufen, dass er nicht in der Lage war, die Steuern zu bezahlen, weil ihm schlicht das dazu erforderliche Geld fehlte. Der BFH geht in diesen Fällen davon aus, dass der Steuerpflichtige nicht die Pflicht hat, die Steuerschulden vorrangig vor allen anderen Schulden zu befriedigen. Vielmehr muss er Steuerschulden und sonstige Schulden gleichbehandeln, in dem er aus den vorhandenen Mitteln nur diejenige Quote bezahlt, die dem Anteil der Steuerschulden an der Gesamtverschuldung der Gesellschaft entspricht (sog. „Grundsatz der anteiligen Tilgung“, BFH Urt. v. 26.4.1984 – V R 128/79 = BeckRS 1984, 22006857; BFH Urt. v. 12.07.1988 – VII R 4/88 = BeckRS 1988, 22008601).

Hinweis

Der Grundsatz der anteiligen Tilgung gilt aber nicht, wenn der Geschäftsführer die Steuer aus Mitteln entrichten sollte, die nicht einmal der Gesellschaft selbst gehörten, sondern nur von ihr treuhänderisch verwaltet wurden. Dies betrifft insb. die Lohnsteuer.

Die Tilgungsquote soll dabei aber grds. zeitraumbezogen, nicht zeitpunktbezogen berechnet werden, d.h. es sind alle liquiden Mittel einerseits und alle Verbindlichkeiten andererseits aus dem Zeitraum zusammen zu rechnen, um dann liquide Mittel und Verbindlichkeiten gegenüberzustellen und eine Quote zu errechnen.

Hinweis

Eine vereinfachte Form dieser Berechnung sähe wie Folgt aus: Wenn der Betrachtungszeitraum 01.01.2025 – 31.12.2025 wäre, dann wären die liquiden Mittel dadurch zu errechnen, dass der Bestand zum 01.01.2025 (insb. auf den Geldkonten) zu der Summe aller Zahlungseingänge hinzugerechnet wird. Das Ergebnis wäre die Summe der liquiden Mittel im Betrachtungszeitraum.

Sodann wird die Summe der Verbindlichkeiten am 31.12.2025 addiert zu der Summe aller Zahlungsausgänge (sofern diese Zahlungsausgänge eine Verbindlichkeit befriedigen sollten). Das Ergebnis wäre die Summe der Verbindlichkeiten im Betrachtungszeitraum.

Nun wird die Summe der liquiden Mittel geteilt durch die Summe der Verbindlichkeiten, und das Ergebnis wird mit 100 multipliziert. Das Ergebnis ist die Quote (in Prozent), welche dem Finanzamt hätte gezahlt werden müssen.

Nur die Quote hätte der Geschäftsführer auch an das Finanzamt abführen müssen. Für einen höheren Betrag haftet er nicht.

Dem Finanzamt obliegt für die Darlegung der Pflichtverletzung i.R.d. § 69 AO die volle Darlegungslast. Es muss daher auch negativ beweisen, dass die Gesellschaft die Steuer in voller Höhe hätte bezahlen können. Versäumt die Finanzbehörde dies, so ist der Haftungsbescheid – jedenfalls teilweise – rechtswidrig.

Verschulden

Die Verletzung der Pflicht muss vorsätzlich oder grob fahrlässig gewesen sein („Verschulden“).

Vorsätzlich handelt, wer sich bewusst ist, dass sein Handeln oder Unterlassen pflichtwidrig ist. Der Vorsatz muss sich dabei nur auf die Verletzung der steuerlichen Pflicht beziehen; ob dem Geschäftsleiter dabei klar ist, dass durch sein Handeln Steuern verkürzt werden, ist irrelevant (BFH Urt. v. 17.9.1987 – VII R 62/84 = BeckRS 1987, 5879). Dies unterscheidet den Vorsatz i.R.d. Haftung nach § 69 AO bedeutend von dem Vorsatz i.R.d Haftung nach § 71 AO.

Grobe Fahrlässigkeit liegt vor, wenn jemand die Sorgfalt, zu der er nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten im Stande ist, in ungewöhnlich hohem Maße verletzt (BFH Urt. v. 21.2.1989 – VII R 165/85 = BeckRS 1989, 22008889). Allerdings geht die Rechtsprechung davon aus, dass die eigene Unfähigkeit, steuerliche Pflichten zu erfüllen (etwa weil die vielfältigen steuerrechtlichen Pflichten dem Geschäftsleiter unbekannt sind), nicht generell zur Haftungsfreistellung führt (BFH Beschl. v. 18.09.2018 – XI R 54/17 = BeckRS 2018, 12467). Vielmehr muss ein Geschäftsführer sich in diesem Fall entweder beraten lassen oder das Amt niederlegen (BFH, Beschl. v. 15.11.2022 – VII R 23/19 = DStRE 2023, 496).

Besonderer Fokus liegt auf der Frage von Vorsatz oder grober Fahrlässigkeit in denjenigen Fällen, in denen der Geschäftsführer die steuerlichen Pflichten nicht selbst erfüllt, sondern dies durch Mitarbeiter und Berater erledigen lässt. In diesem Fall kann der Verschuldensvorwurf sich nur noch auf ein Organisationsverschulden beziehen: Der Geschäftsführer kann die Pflichtverletzung dann durch den Nachweis entschuldigen, dass sein Mitarbeiter sorgfältig ausgewählt wurde, insb. hinreichende steuerliche Kenntnisse besitzt und stets zuverlässig gearbeitet hat, und dass er (der Geschäftsleiter) ausreichende Überwachungsmaßnahmen eingerichtet hat (bspw. 4-Augen-Prinzip oder regelmäßige, stichprobenartige Überprüfung der Arbeit des Mitarbeiters).

Steuerschaden

Es muss zu einer verspäteten Steuerfestsetzung oder einer Steuerzahlung gekommen sein. Ein vollständiger Ausfall der Steuerforderung ist nicht erforderlich; § 69 S. 2 AO stellt insoweit klar, dass die Haftung auf nur mit Blick auf die Säumniszuschläge erfolgen darf, wenn die Finanzverwaltung den Steuerbetrag, aber eben nicht die Säumniszuschläge schon von der Gesellschaft erhalten hat.

Insgesamt gibt es bei der Frage des Steuerschadens i.d.R. keine besonderen Schwierigkeiten. Allenfalls die Frage, ob überhaupt eine Steuerschuld vorliegt, könnte auch hier diskutiert werden; insoweit ist aber § 166 AO zu beachten (vgl. dazu oben).

Kausalität

Die verspätete Festsetzung oder Zahlung muss auch gerade Folge der Pflichtverletzung sein, d.h. die Verspätung muss auf dem Verhalten des Geschäftsführers beruhen.

Die Kausalität kann an gleich mehreren Punkten fehlen. Insbesondere kann auch hier der Grundsatz der anteiligen Tilgung (vgl. oben) erneut relevant werden.

Liegt die vorgeworfene Pflichtverletzung in der Nichtzahlung der Steuer, so besteht schon die Pflichtverletzung nur in der Quote, die dem Finanzamt hätte gezahlt werden müssen. Liegt die vorgeworfene Pflichtverletzung in der Nichtanmeldung der Steuer bzw. in der Nichtabgabe von Steuererklärungen, so muss das Finanzamt weiterüberlegen, ob die Steuer bei rechtzeitiger Anmeldung oder Erklärung tatsächlich vollständig bezahlt worden wäre. Insbesondere muss das Finanzamt prüfen, ob im Falle der rechtzeitigen Anmeldung oder Erklärung der Geschäftsführer die volle Steuer aus den Mitteln der Gesellschaft hätte bezahlen müssen, oder nur eine Quote.

Hinweis

In der Literatur wird deshalb der Grundsatz der anteiligen Tilgung generell erst bei der Frage der Kausalität diskutiert, nicht bereits bei der Pflichtverletzung.

Haftung nach § 71 AO

Bei einer Haftung nach § 71 AO gilt im Wesentlichen dasselbe wie bei der Haftung nach § 69 AO. Der wesentliche Unterschied liegt darin, dass die Finanzverwaltung inhaltlich als „qualifizierte Pflichtverletzung“ eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO dem Geschäftsführer vorwirft.

Hinweis

Ob der in Haftung genommene Geschäftsführer ist oder nicht, ist zwar grds. für die Haftung nach § 71 AO irrelevant. Allerdings ist die häufigste Form der Steuerhinterziehung – Hinterziehung durch pflichtwidrige Nichtabgabe der Steuererklärung – nur denkbar, wenn der in Haftung Genommene eine Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung für die Gesellschaft hatte. Das haben wiederum nur die in §§ 34, 35 AO genannten Personen, also echte oder jedenfalls „faktische“ Geschäftsführer.

Eine Steuerhinterziehung wird meistens in zwei Varianten vorgeworfen: Entweder der Vorwurf liegt darin, dass der Geschäftsführer falsche Angaben in der Steuererklärung gemacht hat (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO). Oder er liegt darin, dass er pflichtwidrig die Steuererklärungen für die Gesellschaft nicht abgegeben hat (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO). In beiden Fällen muss die Tat dazu geführt haben, dass die Steuer nicht, nicht rechtzeitig oder nicht vollständig festgesetzt wurde (§ 370 Abs. 4 S. 1 AO).

Hinweis

Weil eine „nicht rechtzeitige“ Festsetzung der Steuer infolge des Verhaltens des Geschäftsführers ausreicht, kann auch der bloße Umstand, dass die Steuererklärung erst zu spät abgegeben wird, eine Steuerhinterziehung darstellen – selbst wenn die Angaben in der Steuererklärung allesamt richtig sind. Allerdings reicht nicht jede Verspätung aus. Vielmehr muss feststehen, dass die verspätete Festsetzung durch das Finanzamt allein auf der verspäteten Abgabe der Erklärung beruhte. Bei einer nur kurzfristigen Verspätung der Abgabe kann davon nicht ausgegangen werden, weil auch Verspätungen im Behördenablauf regelmäßig auftauchen.

Spätestens nach 3 Monaten verspäteter Abgabe wird aber oft eine Steuerhinterziehung denkbar sein.

Da § 71 AO eine vollendete Steuerhinterziehung fordert, müssen alle Merkmale der Strafbarkeit vorliegen. Dies umfasst gem. § 369 Abs. 2 AO i.V.m. § 15 StGB auch das Vorliegen von Vorsatz („Wissen und Wollen um Tatumstände und Taterfolg“).

Das Finanzamt trägt dabei die volle Feststellungslast, dass der Geschäftsführer eine Steuerhinterziehung begangen hat – mithin auch die Feststellungslast betreffend den Vorsatz. In vielen Haftungsbescheiden fehlen Angaben der Finanzbehörde in diesem Bereich komplett. Der Vorsatz wird entweder – ohne ihn zu prüfen – unterstellt oder gar nicht erst angesprochen. Hierin liegt eine mögliche Verteidigungsstrategie: Verlangen Sie konkrete Beweise für alle Tatbestandsmerkmale der Hinterziehung (objektiver Tatbestand und Vorsatz).

Nach der Rechtsprechung gilt zu Lasten der Behörde ein erhöhtes Beweismaß; die Behörde hat sämtliche Umstände, die den Schluss einer Steuerhinterziehung rechtfertigen, darzulegen und zu beweisen; gelingt ihr dies nicht, gilt die Unschuldsvermutung auch im Steuerrecht (BFH, Urteil vom 7. November 2006 – VIII R 81/04 = BFHE 215, 66, BStBl II 2007, 364; BFH, Beschluss vom 27. März 2007 – VIII B 152/05). Der allgemeine Grundsatz, dass die Verletzung von Mitwirkungspflichten durch den Steuerpflichtigen eine Beweiserleichterung für die Finanzbehörde zur Folge hat, gilt nicht (BFH, Urteil vom 20. Juni 2007 – II R 66/06), da andernfalls der Steuerpflichtige dazu gezwungen wäre, sich selbst zu belasten.

Hinweis

Dass die Finanzbehörden oft das Vorliegen einer Steuerstraftat nicht sauber prüfen, liegt auch daran, dass dessen Voraussetzungen nicht rein steuerrechtlich, sondern eben auch strafrechtlich zu beurteilen ist. Eigene Expertise im Strafrecht gibt es im Finanzamt aber selten.

Umgekehrt sollte jeder Mandant und Beater sich auch der eigenen Unkenntnis bewusst werden: Etwaige Stellungnahmen sollten immer mit einem Strafverteidiger eng abgestimmt werden. 

In der Praxis gelingt der Nachweis von Vorsatz allerdings häufig in den Fällen, in denen schlicht gar keine Steuererklärung abgegeben wurde (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO). Hier geht auch die Rechtsprechung oft von einem „sachgedanklichen Mitbewusstsein“ aus: In der Regel weiß jeder Geschäftsführer, dass er (für die Gesellschaft) Steuererklärungen abgeben muss. Zudem weiß jeder, dass es bei Nichtabgabe der Steuererklärung jedenfalls zu einer verspäteten Festsetzung der Steuer kommen wird. Insgesamt sind die Vorsatzanforderungen hier tendenziell niedriger.

Hinweis

In der neueren Rechtsprechung wird auch davon ausgegangen, dass es irrelevant sei, ob der Geschäftsführer die Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung kenne oder nicht. Konsequenterweise wäre es auch irrelevant, ob er sich bewusst ist, dass die Nichtabgabe der Steuererklärung jedenfalls zu einer verspäteten Steuerfestsetzung führe.

Erfolgreicher ist die Verteidigung, wenn das Finanzamt eine Haftung wegen falscher Angaben in der Steuererklärung anführt. Für den Vorsatz verlangt die Rechtsprechung, dass dem Steuerpflichtigen die Relevanz der steuerlichen Angaben, die er gemacht oder nicht gemacht hat, kennt (Peters in: Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/FGO Kommentar, 288. Lieferung, 9/​2025, § 370 AO 1977, Rn. 453). Gerade bei komplexeren Einzelsteuerfragen ergibt sich hier, dass die Finanzverwaltung zu schnell einen Vorsatz bejaht hat.

Sofern eine Steuerhinterziehung bejaht wird, ist die Rechtsprechung auf Rechtsfolgenseite allerdings strenger. Es gilt etwa weiterhin der Grundsatz der anteiligen Tilgung, allerdings trifft den Geschäftsführer die Darlegungslast, dass die Gesellschaft nicht in der Lage gewesen wäre, die volle Steuer bei zutreffender Erklärung zu leisten.

Keine Verjährung der Haftungsschuld

Die Haftungsschuld kann infolge von Verjährung eigenständig erlöschen (§§ 37 Abs. 1; 47 AO). Insoweit verweist § 191 Abs. 3 AO auf die allgemeinen Vorschriften zur Festsetzungsverjährung.

In vielen Fällen befindet die Gesellschaft sich mit dem Finanzamt seit Jahren im Steuerrechtsstreit; die Gesellschaft wird erst während dieses Rechtsstreits vermögenslos, sodass sich die Frage der Haftung erst entsprechend spät stellt.

Das Finanzamt übersieht oft, dass die Verjährung der Haftungsschuld aber unabhängig von der Verjährung der Steuerschuld zu prüfen ist. Ein Rechtsstreit zwischen der Gesellschaft und dem Finanzamt mag die Verjährung der Steuerschuld hemmen (§ 171 Abs. 3a AO); solange das Finanzamt aber keinen Rechtsstreit mit dem Geschäftsführer persönlich führt, verjährt die Haftungsschuld weiter.

Die Haftung nach § 69 AO verjährt dabei bereits nach 4 Jahren; sie beginnt mit Ende des Jahres, in dem die Pflichtverletzung begangen wurde oder – wenn die Pflichtverletzung in einem Unterlassen besteht (bspw. Unterlassen der Zahlung der Steuer) – zum Ende des Jahres, in dem die Handlung das erste Mal hätte vorgenommen werden müssen (§ 191 Abs. 3 AO).

Die Haftung nach § 71 AO verjährt demgegenüber erst nach 10 Jahren, wobei die Frist mit Ende des Jahres beginnt, in dem die Tat begangen wurde. Die Verlängerung der Frist auf 10 Jahre ist der Grund, warum die Haftung nach § 71 AO in der Praxis meist bedeutend relevanter ist. Oft ist die Verjährungsfrist für die Haftung aus § 69 AO bereits abgelaufen, wenn der Haftungsbescheid kommt.

Ermessen

Auch soweit nach Vorstehendem eine Haftung dem Grunde nach möglich ist, hat das Finanzamt jedenfalls noch Ihr Ermessen auszufüllen, welches ihr nach §§ 191 Abs. 1; 5 AO zusteht. Das Finanzamt muss zunächst entscheiden, ob es überhaupt haftungsrechtlich vorgehen will (Entschließungsermessen) und gegen wen (Auswahlermessen), wenn mehrere Haftungsschuldner in Frage kommen. Insoweit muss das Finanzamt sinnvolle Gründe anführen, aufgrund derer genau dieser Haftungsschuldner die Steuer bezahlen soll. Schematische oder auch typische Fälle gibt es hier nicht; vielmehr ist der individuelle Sachverhalt genau zu untersuchen. Insbesondere gilt es Argumente zu finden, warum die eigene Inhaftungnahme nicht notwendig ist und/oder warum es – auch aus Sicht der Verwaltung – sinnvoller wäre, erst bei einem anderen eine Zahlung einzuholen.

Ein klarer Ermessensfehlgebrauch liegt allerdings vor, wenn der Haftungsbescheid gar nicht notwendig ist, weil die Gesellschaft bereits selbst die Steuer bezahlen kann. Denn die vorrangige Inanspruchnahme der steuerpflichtigen Gesellschaft selbst ergibt sich bereits aus dem Gesetz (§ 219 AO).

Rechtsbehelfe bei verpasster Einspruchsfrist oder nach Abschluss eines Einspruchsverfahrens

In manchen Fällen ergeben sich sinnvolle Gründe zum Angriff des Haftungsbescheides erst, nachdem das Einspruchsverfahren abgeschlossen ist oder nachdem die Einspruchsfrist abgelaufen ist. In diesem Fällen kann immerhin noch ein Änderungsantrag nach §§ 130, 131 AO gestellt werden. Der Änderungsantrag liegt im Ermessen des Finanzamtes, d.h. ein Rechtsanspruch auf Änderung existiert grds. nicht. Allerdings können im Rahmen des Änderungsantrages noch einmal Argumente vorgetragen werden, aus denen die Inanspruchnahme des Geschäftsführers unfair oder unzweckmäßig wäre (bspw.: Die Gesellschaft ist wieder zu Geld gekommen, das Finanzamt verlangt aber trotzdem das Geld vom Geschäftsführer).

Die Erfolgschancen eines gut begründeten Änderungsantrages sollten nicht unterschätzt werden. Allerdings wird die Finanzverwaltung i.d.R. nur solche Gründe in Betracht ziehen, die nicht bereits in einem Einspruchsverfahren hätten geltend gemacht werden können. Auch in diesen Fällen kann allerdings – sofern das eigene Versäumnis, diese Argumente im Einspruchsverfahren vorzutragen, gut begründet werden kann – oft ein besseres Ergebnis erzielt werden.

Fazit

Haftungsbescheide gegen Geschäftsführer sind ein scharfes Schwert der Finanzverwaltung, das regelmäßig dann eingesetzt wird, wenn eine Gesellschaft ihre Steuern nicht mehr begleichen kann. Der betroffene Geschäftsführer haftet nicht automatisch – vielmehr muss das Finanzamt zahlreiche rechtliche und tatsächliche Voraussetzungen prüfen und nachweisen. Der Beitrag zeigt, dass sich hier vielfältige Angriffspunkte ergeben.

Zunächst ist entscheidend, ob tatsächlich eine steuerliche Pflichtverletzung im Sinne des § 69 AO oder gar eine vorsätzliche Steuerhinterziehung nach § 71 AO vorliegt. Insbesondere die Prüfung von Vorsatz und grober Fahrlässigkeit erfolgt in der Praxis oft unzureichend, was eine erfolgreiche Verteidigung ermöglichen kann. Auch der Grundsatz der anteiligen Tilgung bietet einen wichtigen Schutz: Wenn ein Geschäftsführer in der Krise die vorhandenen Mittel gleichmäßig auf alle Gläubiger verteilt hat, liegt regelmäßig keine haftungsbegründende Pflichtverletzung vor.

Darüber hinaus spielen Verjährungsfragen eine zentrale Rolle. Die Haftungsschuld verjährt eigenständig, was das Finanzamt häufig übersieht. Während die Haftung nach § 69 AO in vier Jahren verjährt, gilt für § 71 AO eine zehnjährige Frist – deren Voraussetzungen jedoch streng zu prüfen sind.

Ein weiterer zentraler Punkt ist das Ermessen der Finanzbehörde: Die Inanspruchnahme des Geschäftsführers darf nur erfolgen, wenn dies notwendig und sachgerecht ist. Kann die Gesellschaft selbst zahlen oder existieren andere vorrangige Haftungsschuldner, ist der Bescheid oft ermessensfehlerhaft.

Schließlich zeigt der Beitrag, dass auch nach Ablauf der Einspruchsfrist noch Korrekturmöglichkeiten bestehen – etwa durch Rücknahme- oder Widerrufsanträge nach §§ 130, 131 AO. Gut begründete Änderungsanträge können insbesondere dann Erfolg haben, wenn sich die wirtschaftlichen oder rechtlichen Umstände nachträglich verändert haben.

Insgesamt verdeutlicht der Text: Ein Haftungsbescheid sollte niemals ungeprüft akzeptiert werden. Mit einer strukturierten rechtlichen Analyse und einer fundierten Argumentation bestehen häufig gute Chancen, die Haftung ganz oder teilweise abzuwehren. Für Geschäftsführer gilt daher: Schnelles Handeln und fachkundige Beratung sind der beste Schutz vor persönlicher Inanspruchnahme.